[ 張守文 ]——(2011-12-22) / 已閱14271次
張守文 北京大學法學院 教授
四、分配結(jié)構(gòu)調(diào)整的財稅法理論提煉
分配結(jié)構(gòu)的財稅法調(diào)整，需要有理論的指導和支撐，需要體現(xiàn)相應的理念和價值追求，以確保分配結(jié)構(gòu)調(diào)整與財稅法制度建構(gòu)的系統(tǒng)性、科學性和內(nèi)在一致性。為此，財稅法理論應當有一個重要的組成部分，即分配理論，[1]以及更為具體的有關分配結(jié)構(gòu)調(diào)整的理論。但從總體上說，以往的財稅法研究對此幾乎未予關注，因而需要結(jié)合前面的有關探討，結(jié)合財稅法的制度實踐，進一步提煉財稅法領域的分配理論，以及更為具體的分配結(jié)構(gòu)調(diào)整的理論。事實上，在財稅法的分配理論中，分配結(jié)構(gòu)調(diào)整理論是核心，因為整個財稅法的制度安排或制度調(diào)整，在一定意義上都是圍繞分配結(jié)構(gòu)的調(diào)整展開的，由此視角可以對整個財稅法的理論和制度進行考察和解析。
結(jié)合前面的理論探討與現(xiàn)實的制度實踐，可以提煉出財稅法理論中的分配理論，作為分配結(jié)構(gòu)調(diào)整的財稅法理論基礎，具體包括關聯(lián)理論、功用理論、目標理論、適度理論、系統(tǒng)理論、范疇理論，等等�，F(xiàn)分別簡析如下：
第一，關聯(lián)理論強調(diào)，分配與制度的關聯(lián)以及分配結(jié)構(gòu)與財稅法調(diào)整的關聯(lián)，是運用財稅法調(diào)整分配結(jié)構(gòu)的重要基礎；沒有上述關聯(lián)，財稅法的調(diào)整就不可能影響分配結(jié)構(gòu)。如前所述，財稅法規(guī)定的大量分配制度，對分配結(jié)構(gòu)的形成和變革具有重要影響；同時，財稅法對于各類主體收益分配權(quán)的配置，會直接決定分配結(jié)構(gòu)的合理性。要優(yōu)化分配結(jié)構(gòu)，就必須在財稅法上合理地配置收益分配權(quán)。關聯(lián)理論著重解決的是“對分配結(jié)構(gòu)進行財稅法調(diào)整”的必要性和可行性的問題，強調(diào)要不斷優(yōu)化財稅法上的收益分配權(quán)配置。
第二，功用理論強調(diào)，財稅法對分配結(jié)構(gòu)調(diào)整具有特殊功用。前面的探討表明，對于分配結(jié)構(gòu)的調(diào)整，不同類型法律的功用各不相同：傳統(tǒng)法對于初次分配的調(diào)整功用往往更大；而現(xiàn)代法對于再分配的調(diào)整功用則更為突出。若從宏觀調(diào)控角度把財稅法歸入經(jīng)濟法，則其解決再分配問題的功用更引人注目。此外，由于財稅法的調(diào)整同樣會影響初次分配的相關要素，因而其對于初次分配的功用不可忽視。在分配結(jié)構(gòu)的調(diào)整方面，財稅法的功用更為特殊，作用的空間更為廣闊。
第三，目標理論強調(diào)，財稅法作為典型的分配法，其主要目標就是通過規(guī)范分配行為、保障分配權(quán)益，來實現(xiàn)宏觀調(diào)控和資源配置的效益，保障經(jīng)濟公平和社會公平，從而促進經(jīng)濟與社會的良性運行和協(xié)調(diào)發(fā)展。而分配結(jié)構(gòu)的調(diào)整，同樣應當有助于提高宏觀調(diào)控和資源配置的效益，保障和促進公平與正義，推進經(jīng)濟穩(wěn)定增長與社會和諧穩(wěn)定�？梢�，分配結(jié)構(gòu)的調(diào)整應當與財稅法的調(diào)整目標保持一致。
財稅法的目標既與其前述的功用直接相關，也與財稅法的特定價值密不可分。諸如公平、效率、秩序、正義等價值，對于分配結(jié)構(gòu)調(diào)整同樣非常重要。通過財稅法的有效調(diào)整，實現(xiàn)分配結(jié)構(gòu)的優(yōu)化，應當更加有助于增進分配公平，提高分配效率，保障分配秩序，從而實現(xiàn)分配正義。
第四，適度理論強調(diào)，分配一定要適度，要“成比例”。亞里士多德在談到分配的公正時認為，“公正必定是適度的、平等的”，強調(diào)“分配的公正在于成比例，不公正則在于違反比例”。[2]分配結(jié)構(gòu)的調(diào)整，與憲政理論、人權(quán)理論、宏觀調(diào)控理論等直接相關，無論基于限制政府權(quán)力、保障基本人權(quán)，還是基于保障調(diào)控實效的考慮，財富或收入的分配都必須適度，尤其不能給國民造成不應有的侵害，應當努力把對國民的影響降到最小。
適度理論中還蘊含著一些指導分配結(jié)構(gòu)調(diào)整的重要思想。例如，基于政府提供公共物品的定位，政府不能與民爭利，其收入能夠滿足公共物品的提供即可，而無需在整個國民收入中占比過高。此外，在國家征收比例方面，要實現(xiàn)“富國裕民”或“民富國強”的目標，就必須真正“裕民”，實現(xiàn)“民富”，國家在財富的征收方面就不能傷及“財稅之本”。依據(jù)著名的“拉弗曲線”（Laffer Curve）所體現(xiàn)的“拉弗定律”，一國課稅必須適度，不能稅率過高，更不能進入課稅禁區(qū)，必須使稅負合理，以涵養(yǎng)更多的稅源。從制度實踐來看，體現(xiàn)這一重要思想的美國《1986年稅制改革法》，[3]為世界范圍內(nèi)的稅法改革提供了重要的思路。我國有關“寬稅基、低稅率”的主張甚多，其實就是適度思想的體現(xiàn)。類似地，德國聯(lián)邦憲法法院在審判實踐中形成的“半數(shù)原則”，[4]強調(diào)私有財產(chǎn)應以私用為主，其負擔的稅收不應超過其應有或?qū)嵱惺找娴摹鞍霐?shù)”，以更好地保障私人產(chǎn)權(quán)。在這一過程中，確立良性的“取予關系”非常重要，[5]它是國家與國民之間良性互動的前提和基礎，也是政府合法化水平不斷提高的重要基礎。
適度理論與上述的目標理論也密切相關，它強調(diào)在實現(xiàn)目標的手段方面，無論是分配結(jié)構(gòu)的調(diào)整，還是財稅法的調(diào)整，都應當強調(diào)適度；只有分配適度，才能實現(xiàn)公平、公正，才能形成良好的分配秩序，各類主體及其行為才可持續(xù)。
第五，系統(tǒng)理論強調(diào)，分配問題非常復雜，無論是對分配結(jié)構(gòu)的調(diào)整，還是通過財稅法來解決分配問題，都需要從整體上系統(tǒng)地考慮。事實上，財稅法解決分配問題，需要財稅法內(nèi)部各類制度的配套；同時，要全面解決分配結(jié)構(gòu)的調(diào)整問題，財稅法仍有很大局限性，需要不斷完善自身的法律結(jié)構(gòu)，實現(xiàn)分配結(jié)構(gòu)與財稅法自身結(jié)構(gòu)的“雙重調(diào)整”，[6]加強與其他相關法律制度的協(xié)同，以更好地規(guī)范分配關系，形成良好的分配秩序。
此外，系統(tǒng)理論還強調(diào)，財稅法上的收益分配權(quán)配置，直接影響相關的分配結(jié)構(gòu)，以及財稅法的調(diào)整功能，因此，必須關注收益分配權(quán)結(jié)構(gòu)的合理性，并對相應的財權(quán)或稅權(quán)結(jié)構(gòu)進行動態(tài)調(diào)整，以更好地實現(xiàn)財稅法系統(tǒng)的功能。
第六，范疇理論強調(diào)，財稅法中的大量制度都是在規(guī)定分配主體、分配行為、分配權(quán)利、分配義務、分配責任，并通過這些分配制度的安排，來解決分配問題，防止分配失衡，確保分配秩序，實現(xiàn)分配公平和分配正義，從而形成了一系列重要的“分配”范疇。這些范疇對于構(gòu)建財稅法學較為系統(tǒng)的分配理論非常重要。與此同時，通過構(gòu)建分配范疇體系，可以重新審視整個財稅法和財稅法學，從而有助于更好地理解：為什么“財稅法是分配法”以及為什么“分配是貫穿整個財稅法學的重要線索”，等等。
以上只是對分配結(jié)構(gòu)調(diào)整影響較大的幾類重要分配理論的簡要解析，其實，上述理論的內(nèi)容是非常豐富的，不僅對分配結(jié)構(gòu)調(diào)整具有重要意義，而且對于完善現(xiàn)行的財稅法制度，推進分配結(jié)構(gòu)的優(yōu)化，亦具有重要價值。為此，有必要結(jié)合上述理論，探討針對各類現(xiàn)實分配問題的財稅法調(diào)整問題。
五、針對現(xiàn)實分配問題的財稅法調(diào)整
調(diào)整分配結(jié)構(gòu)，促其不斷優(yōu)化，應著力解決宏觀上的分配結(jié)構(gòu)失衡問題，以及現(xiàn)實中突出存在的分配差距過大、分配不公等分配問題。為此，需要針對上述各類問題，結(jié)合上述的分配理論，調(diào)整財稅法的內(nèi)部結(jié)構(gòu)，改變不合理的權(quán)利配置，全面推進財稅法具體制度的完善，實現(xiàn)財稅法的有效調(diào)整。
（一）針對分配結(jié)構(gòu)失衡問題的財稅法調(diào)整
分配結(jié)構(gòu)的失衡，是財稅法調(diào)整應予解決的重大問題。財稅法的制度完善，尤其應針對重要的、特殊的分配結(jié)構(gòu)來展開。例如，政府、企業(yè)、個人三大主體所構(gòu)成的“三者結(jié)構(gòu)”歷來備受重視；同時，高收入者、中等收入者、低收入者所構(gòu)成的“三者結(jié)構(gòu)”也引起了社會各界的關注。針對這兩類“三者結(jié)構(gòu)”，在財稅法上應當合理界定各類主體的收益分配權(quán)，并在制度設計上予以公平保護。
如前所述，近些年來，居民收入在國民收入中的占比，以及勞動報酬在初次分配中的占比都相對偏低。這“兩個比重”偏低的問題，作為分配結(jié)構(gòu)失衡的重要體現(xiàn)，已經(jīng)引起了國家和社會各界的高度重視。我國在2007年10月就提出要“提高居民收入在國民收入分配中的比重，提高勞動報酬在初次分配中的比重”。近幾年來，“合理調(diào)整收入分配關系，努力提高兩個比重，盡快扭轉(zhuǎn)收入差距擴大趨勢”已成為普遍共識，并已被列入《“十二五”規(guī)劃綱要》。在未來相當長的時期，如何提高“兩個比重”，既是分配結(jié)構(gòu)調(diào)整的重要使命，也是財稅法調(diào)整的重要目標。
1.居民收入占比過低的財稅法調(diào)整
針對居民收入在國民收入中占比過低的問題，應當在財稅法的調(diào)整方面作出諸多重要安排，通過多種影響再分配的法律手段，不斷提高居民收入的數(shù)額，以及居民收入在國民收入中的占比。
在提高居民收入數(shù)額方面，可用的財稅法手段頗多。例如，通過實施轉(zhuǎn)移支付制度，加大財政補貼、社會保障方面的數(shù)額，可使居民收入得到提升，真正做到“用之于民”；通過各類稅法制度的調(diào)整，可適當降低居民的稅負水平，真正做到“多予少取”，從而在實質(zhì)上擴大居民的可支配收入，等等。
在提高居民收入數(shù)額的同時，尚需通過財稅法的調(diào)整，在整體上提高居民收入的占比。進入21世紀以來，我國財政收入連年大幅高于GDP的增速，在整體國民收入中的占比逐年攀升，已受到不少詬病。如何通過財稅法制度的完善，形成國家與國民合理的收入分配結(jié)構(gòu)，以確保收入分配秩序，解決現(xiàn)行財稅制度的“過度征收”問題，已經(jīng)迫在眉睫。
上述財政收入連年大幅增收的現(xiàn)象，有多方面的經(jīng)濟和法律原因，其中，各種類型的“重復征稅”是較為重要的法律原因。無論是稅制性的重復征稅，還是法律性的抑或經(jīng)濟性的重復征稅，都會嚴重損害國民權(quán)益，影響相關主體的有效發(fā)展。近年來全球性的通貨膨脹在持續(xù)走高，我國國內(nèi)的通脹問題也十分突出。面對節(jié)節(jié)攀升的CPI，人們驚奇地發(fā)現(xiàn)，重復征稅的問題已經(jīng)成為導致物價上漲過快的重要誘因。因此，對于稅制性重復征稅，必須考慮稅制的整體優(yōu)化，必須加強稅收立法的協(xié)調(diào)和統(tǒng)合。當前，財稅法律制度不協(xié)調(diào)導致的不合理的稅制性重復征稅，以及由此引發(fā)的稅負過重問題，直接影響了居民收入水平的提高和整體占比，解決此類重復征稅問題，應當是完善現(xiàn)行財稅制度的一個重點。
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