[ 施正文 ]——(2011-12-22) / 已閱31448次
五、建立有效的征管程序制度
近20年來(lái)，為配合稅制改革，OECD成員國(guó)推出了一系列稅收征管改革，形成了與綜合所得稅制相適應(yīng)的個(gè)人所得稅征管制度，包括累計(jì)源泉扣繳制度、非累計(jì)源泉扣繳制度、預(yù)填申報(bào)制度和完全自行申報(bào)制度等四種類型。[31]其中，采用得最為普遍的是累計(jì)源泉扣繳制度，其做法是雇員需要向雇主提供自己可以享受稅前扣除的各種權(quán)利；雇主據(jù)此就雇員年度內(nèi)累計(jì)實(shí)現(xiàn)收入和可扣除費(fèi)用，計(jì)算出累計(jì)應(yīng)稅所得和應(yīng)納稅款；用累計(jì)應(yīng)納稅款減去以前各期已經(jīng)繳納的稅款，確定本期應(yīng)扣繳的稅款。在累計(jì)源泉扣繳制度下，如果雇員僅從一處取得勞動(dòng)所得，雇主全年扣繳的稅款基本上等于納稅人年度內(nèi)應(yīng)繳納的稅款，所以稅法通常并不嚴(yán)格規(guī)定納稅人一定要進(jìn)行稅務(wù)登記并在年底進(jìn)行自行申報(bào)。雇主會(huì)按年或分期向稅務(wù)機(jī)關(guān)報(bào)送其向雇員支付的所得和扣繳稅款等方面的信息，雇員通常沒(méi)有信息申報(bào)義務(wù)。當(dāng)前我國(guó)征管改革滯后、征管條件不具備被認(rèn)為是個(gè)人所得稅改革的主要障礙，由于累計(jì)源泉扣繳制度充分重視源泉扣繳并減少了匯算清繳工作量，較好地處理了源泉扣繳、自行申報(bào)和信息報(bào)告三者之間的關(guān)系，值得我國(guó)借鑒。因此，我國(guó)個(gè)人所得稅征管程序制度建設(shè)的目標(biāo)，應(yīng)當(dāng)在總結(jié)借鑒國(guó)內(nèi)外征管改革經(jīng)驗(yàn)的基礎(chǔ)上，實(shí)行源泉扣繳與自行申報(bào)相結(jié)合、以源泉扣繳為主的征管模式。
（一）健全源泉扣繳制度
支付單位的代扣代繳制度，具有從源頭上控制稅源、征收成本低、征管效率高等優(yōu)點(diǎn)，是各國(guó)普遍采用的最為主要的征管手段，我國(guó)也積累了豐富的源泉扣繳經(jīng)驗(yàn)，應(yīng)當(dāng)進(jìn)一步完善現(xiàn)行的全員全額扣繳明細(xì)申報(bào)制度。[32]凡是能夠?qū)嵭性慈劾U的所得都要盡可能采用代扣代繳方式，例如對(duì)工薪所得實(shí)行累計(jì)源泉扣繳制度，以納稅人累計(jì)收入減去累計(jì)扣除計(jì)算累計(jì)應(yīng)納稅所得額，乘以年度稅率再減去上一期累計(jì)繳納的稅款，確定本期應(yīng)扣繳的稅款；工薪所得以外的綜合所得，按照一定的預(yù)征率（中間稅率）代扣代繳個(gè)人所得稅。累計(jì)源泉扣繳可以避免因?yàn)榧{稅人年終不主動(dòng)自行申報(bào)納稅帶來(lái)的稅款流失。在價(jià)值取向上，源泉扣繳應(yīng)注重效率，例如可以只允許進(jìn)行基本生計(jì)費(fèi)用扣除，這樣就增大了預(yù)征基數(shù)，有助于防止逃稅和促使其年終申報(bào)。對(duì)于不適用源泉扣繳的所得，納稅人應(yīng)當(dāng)在取得收入的同時(shí)有義務(wù)分期向稅務(wù)機(jī)關(guān)預(yù)繳稅款。
（二）實(shí)行自行申報(bào)制度
實(shí)行綜合與分類相結(jié)合所得稅制以后，在重視源泉扣繳的同時(shí)，對(duì)綜合征收所得，必須結(jié)合實(shí)行自行申報(bào)制度，因?yàn)樵慈劾U只是初步確定了納稅人的應(yīng)納稅額，納稅人最終稅收負(fù)擔(dān)是由年終綜合申報(bào)確定的。在年終綜合申報(bào)中，應(yīng)當(dāng)充分歸并綜合征收所得，全面考慮各項(xiàng)費(fèi)用扣除，以凸顯公平價(jià)值。自行申報(bào)包括日常自行申報(bào)和年終綜合申報(bào)兩類，日常自行申報(bào)是對(duì)不適用源泉扣繳的所得適用的申報(bào)制度，年終綜合申報(bào)是根據(jù)納稅人年度綜合收入計(jì)算納稅，以彌補(bǔ)源泉扣繳和日常自行申報(bào)的不足。考慮到年終申報(bào)對(duì)征納雙方提出的要求比較高，可以規(guī)定對(duì)具備一定條件的納稅人（如綜合收入在一定標(biāo)準(zhǔn)以下或者只從一處取得收入）不進(jìn)行綜合申報(bào)。另外，通過(guò)利益機(jī)制誘導(dǎo)納稅人主動(dòng)申報(bào)，如費(fèi)用扣除、獲得退稅、加大處罰等。
（三）建立個(gè)人收入信息監(jiān)控制度
如何提高收入透明度，有效監(jiān)控個(gè)人涉稅信息，是個(gè)人所得稅征管改革的基礎(chǔ)環(huán)節(jié)，成為征管程序制度立法的重要內(nèi)容。（1）建立納稅人納稅號(hào)碼制度。我國(guó)可以考慮采用居民身份證作為納稅人的個(gè)稅納稅號(hào)碼，歸集納稅人的基本信息、收入信息和納稅信息，實(shí)行單一賬號(hào)管理。（2）建立支付方信息報(bào)告制度。為解決征管中的涉稅信息不對(duì)稱問(wèn)題，應(yīng)當(dāng)在法律上設(shè)定支付方的信息報(bào)告義務(wù)，支付方向納稅人支付收入并代扣代繳稅款以后，應(yīng)向稅務(wù)機(jī)關(guān)報(bào)告納稅人的明細(xì)收入及扣稅信息，并應(yīng)在支付收入或納稅年度結(jié)束后的一定期間內(nèi)，為納稅人開具收入及扣稅情況的證明。（3）建立稅務(wù)與銀行等第三方信息交換和共享制度。加強(qiáng)涉稅信息采集管理和征稅協(xié)作，加快建立稅務(wù)與銀行、工商、公安、房地產(chǎn)、證券、社會(huì)保障、海關(guān)等部門的計(jì)算機(jī)聯(lián)網(wǎng)，實(shí)現(xiàn)個(gè)人涉稅信息的交換和共享。（4）加強(qiáng)對(duì)申報(bào)資料的稽核評(píng)估。為了提高涉稅信息的真實(shí)性和有效性，應(yīng)當(dāng)建立納稅信息自動(dòng)比對(duì)和處理系統(tǒng)，定期對(duì)扣繳和申報(bào)信息進(jìn)行交叉稽核和評(píng)估，對(duì)虛假申報(bào)或不申報(bào)進(jìn)行稽查處理。（5）大力推行非現(xiàn)金結(jié)算。嚴(yán)格控制現(xiàn)金交易，廣泛推廣使用信用卡，大額支付活動(dòng)必須通過(guò)銀行進(jìn)行非現(xiàn)金結(jié)算（轉(zhuǎn)賬結(jié)算）。此外，要推進(jìn)個(gè)人收入的完全貨幣化，取消或限制以發(fā)放有價(jià)證券、獎(jiǎng)勵(lì)別墅和出國(guó)旅游等形式支付工資。要嚴(yán)格財(cái)經(jīng)紀(jì)律，打擊地下經(jīng)濟(jì)，減少灰色收入。
（四）允許以家庭為申報(bào)單位
個(gè)人所得稅的申報(bào)單位包括個(gè)人申報(bào)和家庭申報(bào)兩種。家庭是納稅人生活和消費(fèi)的基本單位，家庭申報(bào)充分考慮納稅人的家庭負(fù)擔(dān)情況，有助于實(shí)現(xiàn)課稅公平，也有助于防止家庭成員之間的避稅；但實(shí)行家庭申報(bào)會(huì)影響稅收的婚姻中性，產(chǎn)生“婚姻懲罰”或“婚姻獎(jiǎng)勵(lì)”，家庭申報(bào)對(duì)征管的要求更高。個(gè)人申報(bào)在征管上更容易操作，不會(huì)對(duì)婚姻中性產(chǎn)生干預(yù)；但由于不能充分考慮納稅人個(gè)人家庭情況，引起稅負(fù)橫向不公平，也容易產(chǎn)生避稅。此外，申報(bào)單位的選擇對(duì)勞動(dòng)供給也會(huì)產(chǎn)生影響。在實(shí)踐中，各國(guó)都是根據(jù)本國(guó)情況，選擇或調(diào)整其申報(bào)單位。我國(guó)稅收對(duì)婚姻和女性就業(yè)的影響較小，為了更好地發(fā)揮個(gè)人所得稅公平分配的功能，我國(guó)應(yīng)當(dāng)采用以個(gè)人申報(bào)為主、家庭申報(bào)為輔的方式，即允許納稅人選擇采用家庭申報(bào)，在取得收入時(shí)分別預(yù)征稅款，通過(guò)年終匯算清繳實(shí)現(xiàn)按家庭計(jì)稅�？紤]到我國(guó)的家庭結(jié)構(gòu)，為減輕征管障礙，應(yīng)當(dāng)只允許采用夫妻聯(lián)合申報(bào)一種形式，暫不允許采用其他家庭申報(bào)形式。[33]
（五）提高納稅服務(wù)水平
個(gè)人所得稅綜合稅制改革對(duì)納稅人的納稅申報(bào)和稅法遵從提出了更高要求，進(jìn)一步優(yōu)化納稅服務(wù)尤為迫切。要增加納稅服務(wù)機(jī)構(gòu)設(shè)置和人員配備，將各種電話業(yè)務(wù)工作集中到省市一級(jí)稅務(wù)機(jī)關(guān)，提高咨詢電話的一次接通率和答復(fù)率。要切實(shí)保護(hù)納稅人權(quán)利，實(shí)行對(duì)納稅咨詢答復(fù)的時(shí)限承諾制度。要采用多種服務(wù)手段并制定考核指標(biāo)體系，大力發(fā)展稅法服務(wù)中介機(jī)構(gòu)，提高全民納稅意識(shí)。[34]
（六）加強(qiáng)稅收征管信息化建設(shè)
個(gè)人所得稅的納稅人數(shù)量異常龐大，信息眾多復(fù)雜，所以各項(xiàng)征管制度的實(shí)行都需要稅收信息化為其提供技術(shù)保障和工作平臺(tái)。應(yīng)當(dāng)在規(guī)范、整合目前省級(jí)個(gè)人所得稅服務(wù)管理信息系統(tǒng)的基礎(chǔ)上，建立覆蓋全國(guó)的納稅人個(gè)人所得稅服務(wù)管理信息系統(tǒng)，對(duì)同一納稅人全國(guó)各地源泉扣繳明細(xì)申報(bào)信息、自行申報(bào)信息、第三方提供信息和稅源管理信息等進(jìn)行匯總、分析、處理、使用。
六、加快個(gè)人所得稅法改革的實(shí)施路徑
（一）制定推進(jìn)個(gè)人所得稅綜合稅制改革工作意見
從2003年中央明確提出“實(shí)行綜合與分類相結(jié)合的個(gè)人所得稅制”至今已經(jīng)8年了，但個(gè)人所得稅綜合稅制改革進(jìn)展緩慢，有關(guān)主管部門甚至連個(gè)人所得稅改革的工作規(guī)劃都沒(méi)有，個(gè)人所得稅法的修改依然局限于分類所得稅制框架下的對(duì)工資薪金所得費(fèi)用扣除的局部調(diào)整。這種微調(diào)不僅不能從根本上解決問(wèn)題，甚至?xí)鸶嗟牟还�，并產(chǎn)生認(rèn)識(shí)誤區(qū)。為合理調(diào)整收入分配關(guān)系，個(gè)人所得稅法的全面修訂應(yīng)當(dāng)成為我國(guó)立法的重點(diǎn)。建議由全國(guó)人大常委會(huì)或國(guó)務(wù)院制定“關(guān)于推進(jìn)個(gè)人所得稅綜合稅制改革的工作意見”，為個(gè)人所得稅改革制定時(shí)間表和路線圖，對(duì)改革的指導(dǎo)思想、目標(biāo)、原則、內(nèi)容、措施、時(shí)間、組織保障等作出安排和規(guī)定。有關(guān)主管部門應(yīng)當(dāng)著手開展調(diào)研，起草法律草案，廣泛征求意見，限期在2年內(nèi)拿出法律草案提交全國(guó)人大審議，力爭(zhēng)十二五規(guī)劃內(nèi)實(shí)施綜合與分類相結(jié)合的個(gè)人所得稅制，以回應(yīng)社會(huì)對(duì)個(gè)稅改革的呼聲，加大收入分配調(diào)節(jié)力度，維護(hù)社會(huì)公平正義，讓黨和政府關(guān)于調(diào)節(jié)收入分配的政策承諾落到實(shí)處，真正取信于民。
（二）加快稅收征管法修訂步伐
與個(gè)人所得稅綜合稅制改革相匹配的征管程序制度，在很多方面與現(xiàn)行征管制度具有根本性差異，而我國(guó)稅務(wù)機(jī)關(guān)征管能力跟不上的一個(gè)重要原因是征管制度建設(shè)滯后、創(chuàng)新不足。按照我國(guó)稅收立法例，很多個(gè)稅征管基本程序制度將由稅收征管法規(guī)定。但實(shí)際上，現(xiàn)行稅收征管法是建立在以企業(yè)為納稅人的基礎(chǔ)之上，實(shí)行個(gè)稅改革以及全面開征房地產(chǎn)稅后，稅收征管將面臨以自然人為主要納稅人的稅收環(huán)境，所以我國(guó)直接稅改革將要求稅收征管機(jī)制的革命性變革。我國(guó)最近一次修改稅收征管法是2001年，至今已10年了，有關(guān)部門從2008年啟動(dòng)了征管法修訂工作，但至今尚未拿出成熟的草案提交審議。為配合個(gè)人所得稅法改革，應(yīng)當(dāng)加快稅收征管法修訂步伐，將健全涉稅信息管理制度和建立納稅評(píng)定制度作為立法重點(diǎn)，并賦予稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)自然人的稅務(wù)檢查權(quán)和強(qiáng)制執(zhí)行權(quán)，完善稅收法律責(zé)任制度，改革稅收救濟(jì)制度，為我國(guó)征管改革提供程序法律保障。[35]
注釋:
[1]［美］博登海默：《法理學(xué)：法律哲學(xué)與法律方法》，鄧正來(lái)譯，中國(guó)政法大學(xué)出版社1999年版，第252頁(yè)。
[2]參見湯劍波：《分配正義的三個(gè)前提性條件》，載《哲學(xué)動(dòng)態(tài)》2011年第3期。
[3]參見梁季：《“兩個(gè)比重”與個(gè)人所得稅》，載《稅務(wù)研究》2010年第3期。
[4]參見林毅夫等編：《以共享式增長(zhǎng)促進(jìn)社會(huì)和諧》，中國(guó)計(jì)劃出版社2008年版。
[5]參見閆坤、程瑜：《促進(jìn)我國(guó)收入分配關(guān)系調(diào)整的財(cái)稅政策研究》，載《稅務(wù)研究》2010年第3期。
[6]參見馮小六：《實(shí)現(xiàn)第三次分配縮小貧富差距》，載《中國(guó)經(jīng)濟(jì)與管理科學(xué)》2009年第3期。
[7]［美］馬斯格雷夫：《財(cái)政理論與實(shí)踐》（第五版），鄧子基、鄧力平譯校，中國(guó)財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社2003年版，第344頁(yè)。
[8]參見孫鋼：《試析稅收對(duì)我國(guó)收入分配的調(diào)節(jié)》，載《稅務(wù)研究》2011年第3期。但由于勞動(dòng)所得和股息所得最高邊際稅率的不斷下降，近年來(lái)OECD國(guó)家個(gè)人所得稅占比呈小幅下降趨勢(shì)。
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